КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 05.05.2009 N 03-04-06-01/110

Гарантии и компенсации работникам в случае сдачи ими крови и ее компонентов предусмотрены ст. 186 ТК РФ и Законом РФ от 09.06.1993 N 5142-1 "О донорстве крови и ее компонентов" (далее - Закон РФ N 5142-1).

В соответствии со ст. 6 данного Закона руководители предприятий, учреждений, организаций и командиры воинских частей обязаны:

- оказывать содействие государственным и муниципальным организациям здравоохранения в привлечении граждан в ряды доноров;

- беспрепятственно отпускать работника, являющегося донором, в организацию здравоохранения в день обследования и сдачи крови и ее компонентов;

- безвозмездно предоставлять необходимые помещения для взятия крови;

- гарантировать работнику, являющемуся донором, установленную законодательством социальную поддержку. Аналогичные нормы продиктованы в ст. 186 ТК РФ.

На основании личного заявления сотрудника работодатель обязан освободить его от работы в день сдачи крови и ее компонентов, а также на время прохождения им медицинского обследования. Кроме того, работодатель обязан сохранять за работником его средний заработок и за день сдачи крови, и за дополнительный день отдыха (ст. 186 ТК РФ).

В свою очередь, работник должен подтвердить факт прохождения медицинского обследования и взятия крови и ее компонентов медицинской справкой об обследовании (форма N 401/у) и справкой об освобождении от работы в день кроводачи и предоставлении дополнительного дня отдыха (форма N 402/у), которые утверждены Приказом Минздрава СССР от 07.08.1985 N 1055 "Об утверждении форм первичной медицинской документации для учреждений службы крови".

Для всех случаев определения среднего заработка, предусмотренных Трудовым кодексом РФ, устанавливается единый порядок его исчисления (ст. 139 ТК РФ). Его рассчитывают в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922. Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у работодателя, независимо от источников этих выплат.

При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).

Является ли данная выплата объектом обложения НДФЛ, ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование?

В соответствии со ст. 164 ТК РФ компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Они не входят в систему оплаты труда. Случаи их предоставления установлены ст. 165 ТК РФ.

Таким образом, выплаты донорам являются компенсационными. Следует заметить, что компенсации выплачиваются работодателем в силу закона вне зависимости от наличия или отсутствия соответствующих положений в трудовом и коллективном договорах или соглашении, то есть такие выплаты производятся вне рамок каких-либо соглашений между работником и работодателем по поводу осуществления трудовой деятельности и социального обеспечения. Из этого следует, что суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставленные в соответствии с трудовым законодательством дни отдыха, не могут считаться выплатами по трудовым договорам, а следовательно, не являются объектом обложения ЕСН. Аналогичного мнения придерживается Минфин в комментируемом Письме от 05.05.2009 N 03-04-06-01/110. Подобную позицию финансовое ведомство занимало и ранее: суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставленные дни отдыха в соответствии с трудовым законодательством, не могут являться выплатами по трудовым договорам, следовательно, не включаются в налоговую базу по ЕСН и не облагаются страховыми взносами на ОПС (Письма от 29.06.2006 N 03-05-02-04/91, от 20.10.2006 N 03-05-02-04/160, от 20.03.2007 N 03-04-07-02/9, от 01.06.2007 N 03-04-06-02/104, от 11.04.2007 N 03-03-06/4/43). Такие же выводы были сделаны и арбитражными судами в Постановлениях ФАС ЗСО от 09.02.2009 N Ф04-8152/2008(18791-А27-25), от 16.03.2009 N Ф04-796/2009(350-А27-41).

Что касается НДФЛ, то тут ситуация несколько сложнее. Перечень выплат, не подлежащих обложению НДФЛ, раскрыт в ст. 217 НК РФ. В соответствии с п. 4 ст. 217 НК РФ освобождаются от налогообложения только вознаграждения, предусмотренные Законом РФ N 5142-1, донорам непосредственно за сданную кровь и ее компоненты. Компенсационные выплаты в качестве сумм среднего заработка, выплачиваемые организацией работникам-донорам за дни сдачи крови и дополнительный выходной день в соответствии с трудовым законодательством, подлежат обложению НДФЛ на общих основаниях, поскольку не входят в перечень компенсационных выплат, перечисленных в п. 3 ст. 217 НК РФ. Аналогичные разъяснения представлены Минфином в Письме от 05.05.2009 N 03-04-06-01/110. Во избежание конфликтных ситуаций с налоговыми органами бухгалтерским службам организаций и учреждений следует придерживаться данных разъяснений и удерживать НДФЛ с указанных выплат в общем порядке.

М.Р.Зарипова
Эксперт журнала
"Акты и комментарии для бухгалтера"
Подписано в печать
03.06.2009